土地增值税清算操作手册
云南百滇税务师事务所有限公司 2018-04-24
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01
土增税定义
土地增值税是对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权并取得增值性收入的单位和个人所征收的一种税。
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02
纳税义务人
转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人。
不论法人与自然人、不论经济性质、不论内资与外资企业、不论行业与部门。
《中华人民共和国土地增值税暂行条例 》（1993年第138号文）第二条：转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当依照本条例缴纳土地增值税。
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03
征税范围
1) 转让国有土地使用权，不包括国有土地使用权出让所取得的收入；
2) 地上建筑物及其附着物连同国有土地使用权一并转让；
3) 存量房地产的买卖。
4) 抵押期满以房地产抵债（发生权属转让）
5) 单位之间交换房地产（有实物形态收入）
6) 投资方或接受方属于房地产开发企业的房地产投资
7) 投资联营后将投入的房地产再转让的
8) 合作建房建成后转让的
不属于土地增值税的征税范围的情况（不征）：
1) 房地产继承（无收入）
2)房地产赠与（对象有限定，无收入）
3)房地产出租（权属未变）
4)房地产抵押期内（权属未变）
5)房地产的代建房行为（权属未变）
6)当地产评估值
免征土地增值税的情况（免征或暂免征收）：
1)个人之间互换自有居住用房地产，经当地税务机关核实
2)合作建房建成后按比例分房自用
3)与房地产开发企业无关的投资联营，将房地产转让到兼并企业中
4)企业兼并，被兼并企业将房地产转让到兼并企业中
5)因国家建设需要依法征用收回的房地产
6)建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的
7)企事业单位、社会团体及其他组织转让旧房作为公租房房源，增值额未超过扣除项目金额20%的
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04
土增税税率
《中华人民共和国土地增值税暂行条例 》（1993年第138号文）第七条土地增值税实行四级超率累进税率：
1) 增值额未超过扣除项目金额5０％的部分，税率为３０％。
2) 增值额超过扣除项目金额５０％、未超过扣除项目金额１００％的部分，税率为４０％。
3) 增值额超过扣除项目金额１００％、未超过扣除项目金额２００％的部分，税率为５０％。
4) 增值额超过扣除项目金额２００％的部分，税率为６０％。
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05
收入
《中华人民共和国土地增值税暂行条例 》（1993年第138号文）第五条纳税人转让房地产所取得的收入，包括货币收入、实物收入和其他收入。
《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第五条条例第二条所称的收入，包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益。
货币收入指：现金、银行存款、支票、银行本票、汇票等各种信用票据和国库卷、金融债券、股票等有价证券。
实物收入指：房屋、土地、钢材等，实物的价值不太容易确定，一般需要评估。
共他收入指：如专利权、商标权、著作权、专有技术使用权、商誉权等。此类比较少见，其价值需要进得评估。
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06
成本扣除项目
《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第七条：条例第六条所列的计算增值额的扣除项目，具体为：
1) 取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一法规缴纳的有关费用。
2) 开发土地和新建房及配套设施（以下简称房地产开发）的成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本（以下简称房地产开发成本），包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。
土地征用及拆迁补偿费：包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。
前期工程费：包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测绘、“三通一平”等支出。
建筑安装工程费：是指以出包方式支付给承包单位的建筑安装工程费，以自营方式发生的建筑安装工程费。
基础设施费：包括开发小区内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、环卫、绿化等工程发生的支出。
公共配套设施费：包括不能有偿转让约开发小区内公共配套设施发生的支出。
开发间接费用：是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。
3)开发土地和新建房及配套设施的费用（以下简称房地产开发费用），是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。
财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额，其他房地产开发费用，按本条（一）、（二）项法规计算的金额之和的5％以内计算扣除。
凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按本条（一）、（二）项法规计算的金额之和的10％以内计算扣除。
上述计算扣除的具体比例，由各省、自治区、直辖市人民政府法规。
4) 旧房及建筑物的评估价格，是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。评估价格须经当地税务机关确认。
5) 与转让房地产有关的税金，是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税。因转让房地产交纳的教育费附加，也可视同税金予以扣除。
6) 根据条例第六条（五）项法规，对从事房地产开发的纳税人可按本条（一），（二）项法规计算的金额之和，加计20％的扣除。
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07
成本
1) 取得土地使用权所支付的金额
指纳税人为取得土地使用权支付的地价款和按国家规定缴纳的有关费用之和。
按国家统一规定缴纳的有关费用是指纳税人在取得土地使用权过程中为办理有关手续，按国家统一规定缴纳的有关登记、过户手续费和契税。
取得土地使用权所支付的金额，可以有三种形式：
（1）以出让方式取得土地使用权的，为支付的土地出让金；
（2）以行政划拨方式取得土地使用权的，为转让土地使用权时按规定补缴的土地出让金；
（3）以转让方式取得土地使用权的，为支付的地价款。
土地支付金额的配比:
实际扣除土地金额=取得土地使用权所支付的金额×（已开发土地/全部土地）×（已售房/全部房）
2) 房地产开发成本
（1）土地征用及拆迁补偿费
（2）前期工程费
（3）建筑安装工程费
（4）基础设施费
（5）公共配套设施费
（6）开发间接费用
房开成本的配比：
实际扣除开发成本=所有的房地产开发成本×（已售房/全部房）
3) 房地产开发费用
房地产开发费用（区分企业所得税的期间费用）是指与房地产有关的销售费用、管理费用、财务费用。分两种情况确定扣除（标准扣除法，而不是实际扣除法）。
（1）纳税人能够按转让房地产项目计算分摊利息支出，并能提供金融机构的贷款证明的，其允许扣除的房地产开发费用为：利息＋（取得土地使用权所支付的金额＋房地产开发成本）×5%以内（注：利息最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额）。
（2）纳税人不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构贷款证明的，其允许扣除的房地产开发费用为：（取得土地使用权所支付的金额＋房地产开发成本）×10%以内。
房地产开发费用计算中还须注意六个问题：
①利息的上浮幅度按国家的有关规定执行，超过上浮幅度的部分不允许扣除；利息的上浮幅度是指银行贷款利率是在基准利率上上浮。
②对于超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。
③提供金融机构证明，分摊利息支出。
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08
土增税清算单位
土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。
开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。
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09
土增税清算条件
1、符合下列情形之一的，纳税人应进行土地增值税的清算：
（1）房地产开发项目全部竣工、完成销售的；
（2）整体转让未竣工决算房地产开发项目的；
（3）直接转让土地使用权的。
2、符合下列情形之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算：
（1）已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余可售建筑面积已经出租或自用的；
（2）取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；
（3）纳税人申请注销税务登记但未办土地增值税清算手续的；
（4）省税务机关规定的其他情况。
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10
非直接销售和自用房地产的收入确定
1、房地产开发企业将开发的产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产。
2、房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未产生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。
3、土地增值税清算时，已全额开具商品房销售发票的，按照发票所载金额确认收入；未开具发票或未全额开具发票的，以交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入。销售合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不一致，在清算前已发生补、退房款的，应在计算土地增值税时予以调整。
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11
清算扣除项目
1、除另有规定外，扣除取得土地使用权所支付金额、房地产开发成本、费用及与转让房地产有关税金，须提供合法有效凭证；不能提供合法有效凭证，不予扣除。
2、房地产开发企业办理土地增值税清算所附送的前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、开发间接费用的凭证或资料不符合清算要求或不实的，地方税务机关可参照当地建安造价定额资料，核定上述四项开发成本的单位面积金额标准，并据以计算扣除。
3、房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通信等公共设施，按以下原则处理：
（1）建成后产权属于全体业主所有的，成本、费用可以扣除；
（2）建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除；
（3）建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。
4、房地产开发企业销售已装修的房屋，其装修费用可以计入房地产开发成本。
5、房地产开发企业的预提费用，除另有规定外，不得扣除。
6、属于多个房地产项目共同的成本费用，应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法，计算确定清算项目的扣除金额。
7、扣留建筑安装施工的质量保证金：
在计算土地增值税时，建筑安装施工企业就质量保证金对房地产开发企业开具发票的，按发票所载金额予以扣除；未开具发票的，扣留的质保金不得计算扣除。
8、逾期开发缴纳的土地闲置费不得扣除。
9、为取得土地使用权所支付的契税，计入“取得土地使用权所支付的金额”中扣除。
10、拆迁安置费的扣除规定：
（1）房地产企业用建造的该项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。（计算）
（2）开发企业采取异地安置，异地安置的房屋属于自行开发建造的，房屋价值计入本项目的拆迁补偿费；异地安置的房屋属于购入的，以实际支付的购房支出计入拆迁补偿费。
（3）货币安置拆迁的，房地产开发企业凭合法有效凭据计入拆迁补偿费。
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12
土增税的核定征收
1、依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的；
2、擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；
3、虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以确定转让收入或扣除项目金额的；
4、符合土地增值税清算条件，未按照规定的期限办理清算手续，经税务机关责令限期清算，逾期仍不清算的；
5、申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。
核定征收率原则上不得低于5%。
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清算后再转让房地产的处理
在土地增值税清算时未转让的房地产，清算后销售或有偿转让的，纳税人应按规定进行土地增值税的纳税申报，扣除项目金额按清算时的单位建筑面积成本费用乘以销售或转让面积计算。
单位建筑面积成本费用=清算时的扣除项目总金额÷清算的总建筑面积
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清算后应补缴的土增税加收滞纳金
纳税人按规定预缴土地增值税后，清算补缴的土地增值税，在主管税务机关规定的期限内补缴的，不加收滞纳金。
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土增税征收管理
征收管理除保障性住房外，东部地区省份预征率不得低于2%，中部和东北地区省份不得低于1.5%，西部地区省份不得低于1%。
纳税地点：房地产所在地
纳税人是自然人的。当转让的房地产坐落地与其居住所在地一致时，则在住所所在地税务机关申报纳税；当转让的房地产坐落地与其居住所在地不一致时，在办理过户手续所在地的税务机关申报纳税。
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纳税申报
纳税人应在转让房地产合同签订后7日内，到房地产所在地主管税务机关申报纳税。
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税收政策
《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（1993年第138号）
《国家税务总局关于营改增后土地增值税若干征管规定的公告》（2016年第70号）
《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（2010年第220号）
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来源：梁好财税工作室
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