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整理编辑：万伟华 云南百滇税务师事务所有限公司

案例，合伙人A和B各出资50万设立X合伙企业，各持有50%份额，后合伙人C以500万增资X合伙企业，ABC各持有三分之一的份额。

《合伙企业法》第三十三条规定，合伙企业的利润分配、亏损分担，按照合伙协议的约定办理；合伙协议未约定或者约定不明确的，由合伙人协商决定；协商不成的，由合伙人按照实缴出资比例分配、分担；无法确定出资比例的，由合伙人平均分配、分担。

《财税[2008]159号 财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》第四条合伙企业的合伙人按照下列原则确定应纳税所得额规定，(三)协商不成的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人实缴出资比例确定应纳税所得额。

显然上述案例中，以A50万、B50万、C500万作为“实缴出资”计算分配比例，只能导致更大的混乱和矛盾，对A、B是显失公平。

《合伙企业法》规定，有限合伙人以其认缴的出资额为限对合伙企业债务承担责任。

《公司法》规定，有限责任公司的股东以其认缴的出资额为限对公司承担责任；股份有限公司的股东以其认购的股份为限对公司承担责任。股东按照实缴的出资比例分取红利。

《公司法》规定，股份有限公司以超过股票票面金额的发行价格发行股份所得的溢价款以及国务院财政部门规定列入资本公积金的其他收入，应当列为公司资本公积金。

本文认为虽合伙企业未有出资溢价的规定，但仍应参考《公司法》对认缴出资以及资本溢价（股本溢价）的规定，对《合伙企业法》以及财税[2008]159号规定中的“实缴出资”按“认缴出资”比例计算，而非合伙人的投资成本。

即案例中A、B认缴出资和实缴出资均为50万，无出资溢价，C认缴出资和实缴出资也是50万，出资溢价450万不构成认缴出资和实缴出资。合伙企业清算时C出资溢价450万最终作为清算所得由A、B、C按出资比例（各占三分之一）进行分配。

公司制企业清算所得税规定分为两部分：

1、清算企业的清算所得的税务处理

企业的全部资产可变现价值或交易价格，减除资产的计税基础、清算费用、相关税费，加上债务清偿损益等后的余额，为清算所得。

2、被清算企业的股东分得剩余资产的税务处理

被清算企业的股东分得的剩余资产的金额，其中相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所得;剩余资产减除股息所得后的余额，超过或低于股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让所得或损失。

《财税[2000]91号 财政部 国家税务总局关于印发《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的法规》的通知》规定，企业的清算所得应当视为年度生产经营所得，由投资者依法缴纳个人所得税。前款所称清算所得，是指企业清算时的全部资产或者财产的公允价值扣除各项清算费用、损失、负债、以前年度留存的利润后，超过实缴资本的部分。

合伙企业清算的税务处理只包括合伙人分得剩余资产的税务处理，此处的实缴资本应为各合伙人投资成本即计税基础，不是前述的“认缴出资”。