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股权激励、以股份支付工资薪金、向员工送股企业所得税的差异解析
云南百滇税务师事务所有限公司 2024-01-11

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原创 万伟华


本文认为《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告 国家税务总局公告2012年第18号》要解决的是股权激励成本费用在企业所得税如何扣除以及何时扣除的问题,而不是能不能扣除的问题。

 

个人所得税规定“个人从任职受雇企业以低于公平市场价格取得股票(权)的,应在获得股票(权)时,对实际出资额低于公平市场价格的差额,按照“工资、薪金所得”项目计算缴纳个人所得税”。相较股权激励个人所得税的宽泛,18号规定的股权激励企业所得税较为严格,18号规定对上市公司、境外上市的居民企业、非上市公司均强调依据或比照《上市公司股权激励管理办法》规定建立职工股权激励计划,同时依据《企业会计准则第11号——股份支付》等准则进行会计处理。

 

同时“在我国境外上市的居民企业和非上市公司,凡比照《管理办法》的规定建立职工股权激励计划,且在企业会计处理上,也按我国会计准则的有关规定处理的,其股权激励计划有关企业所得税处理问题,可以按照上述规定执行。”的规定中,境外上市和新三板企业可以满足比照办法建立(因为有非上市公众公司的股权激励要求)和会计核算要求,其他非上市企业可能无法严格符合《管理办法》的规定和条件,同时18号也未说明需要满足到什么程度才算比照《管理办法》的规定建立职工股权激励计划。

 

18号规定了“可以行权的”以及实际行权、“行权日”应理解为期权实际行权、限制性股票解禁以及获得股权奖励时,股票增值权为上市公司向被授权人兑现股票增值权所得的日期。

 

本文认为国家税务总局公告2012年第18号是依据《上市公司股权激励管理办法》制定,并未重新定义股权激励办法。《管理办法》的意思是建立股权激励计划的上市公司以本公司股票为标的对本公司及控股子公司进行股权激励,办法未有明确包括上市公司以本公司股票对子公司的股权激励,但实际中的股权激励很多包括子公司员工。股权激励个人所得税政策中也涉及此类操作,比如境外上市公司建立股权激励计划,境内机构员工也可以参与股权激励计划获得境外上市公司股票,境内企业以境外企业股权为标的对员工进行股权激励的,应当按照工资、薪金所得扣缴个人所得税。

 

《财政部关于印发企业会计准则解释第4号的通知 财会[2010]15号》等规定也明确了以母公司股票进行股权激励的会计处理。以母公司股票进行股权激励子公司理应可以企业所得税前扣除,应适用18号公告上市公司以本公司股票进行股权激励作为上市公司相关年度的成本或费用的规定。

 

依据企业所得税及实施条例的规定,股权激励费用属于公司向员工支付的非现金形式的劳动报酬,应作为企业发生的工资薪金支出按照有关规定税前扣除。需要注意“股份支付的确认和计量,应当以真实、完整、有效的股份支付协议为基础。”以及股权激励计划。

 

股权激励成本费用、个税、企业所得税,是以股份支付购买员工服务,对于非上市企业,可以考虑转换为企业对员工计提和发放奖金,代扣缴个人所得税后,通过购买企业的股份(增发或回购的股份),或者以股权进行奖励,或以股权形式发放工资奖金,同样可以通过购买股权协议约定锁定期、解禁期、服务期和考核条件等限制股权的转让等。

 

此类以股份发放的工资奖金发放与股票期权等均为股份支付,一个是即时结算,一个是未来期权兑现结算,并无实质区别。以股份发放的工资奖金发放时应扣缴个人所得税,并作为企业员工工资薪金在企业所得税前扣除。

 

如以股份对员工进行送股,此类送股未与员工过去或未来服务挂钩的,虽个人所得税仍应按股权激励所得的工资薪金缴纳,但不属于企业所得税扣除的工资薪金支出,应按捐赠进行税务处理。

 

相关的股权发放和工资薪金的资料是判断如何纳税的重要依据。

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