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原创 万伟华 

1、可转债的发行费用应据实扣除或资本化

国家税务总局公告2012年第15号规定，企业通过发行债券发生的合理的费用支出，符合资本化条件的，应计入相关资产成本；不符合资本化条件的，应作为财务费用，准予在企业所得税前据实扣除。

财税〔2009〕29号规定，企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除。

可转换债券具有债务和权益混合特点的金融工具，虽会计处理要求可转债发行费用在负债成分和权益成分之间分摊，《证券公司风险控制指标计算标准规定（征求意见稿）2023年11月3日》的分类，权益类证券及其衍生品包括：股票、存托凭证、权益类基金、股指期货、权益互换、权益类期权等。可转债属于非权益类证券的债券，可转债本身不是权益性证券，转股时应交付股票，可转债发行费用应按企业所得税债券相关规定在税前一次性据实扣除或资本化。

2、税会差异的协调

税收处理与会计处理有差异的，应遵循税法优先原则，对此企业所得税法二十一条规定的很明确，“不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算”，《企业所得税法释义》“在税法与财务、会计制度规定不一致的时候，企业要按照税法的规定进行纳税调整，并据调整后的应纳税所得额计算缴税。”。

按税法调整和计算纳税是前提，同时国家税务总局公告2012年第15号明确会计处理“凡没有超过《企业所得税法》和有关税收法规规定的税前扣除范围和标准的，可按企业实际会计处理确认的支出，”，规定其实很明确，没有超过的情况下，可以选择按会计处理扣除，也可以选择按税法规定扣除，而不是必须按会计处理扣除。

如果“税收规定不明确的，在没有明确规定之前，暂按国家统一会计制度计算。”。

以上规定的层次很分明，不应有什么歧义，但实际中存在将国家税务总局公告2012年第15号规定的“可按企业实际会计处理确认的支出，在企业所得税前扣除”解释为必须按“会计处理确认的支出”扣除。

比如，以公允价值模式计量的投资性房地产，有认为因为在会计上不计提折旧，不属于“实际在财务会计处理上已确认的支出”，因此，不得计提折旧在企业所得税前扣除，也有将以公允价值模式计量的投资性房地产划入企业的投资资产，因此会计核算不计算折旧或摊销，不得计算折旧或摊销从税前扣除。

本文认为，不计提折旧因此不可以扣除的看法存在一定的问题，违反了税法优先的按税法规定扣除原则。

投资资产在《企业所得税法实施条例》规定中是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产，《企业所得税法》规定：企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。《国家税务总局关于企业所得税若干政策征管口径问题的公告 国家税务总局公告2021年第17号》规定：文物、艺术品资产在持有期间，计提的折旧、摊销费用，不得税前扣除。《企业所得税法实施条例》规定：企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。

目前并无投资性房地产归于企业所得税规定的投资资产范围，如明确属于投资资产，则不应计提折旧扣除。

如因为会计处理未计提折旧，则根据15号第八条规定不予税前扣除，则违反了企业所得税法及相关税法规定。而且这个看法是经不起辩驳的。

固定资产加速折旧或500万以下一次性扣除，税前扣除均大于按会计准则核算的折旧，仍应按税法规定进行税前扣除。

在可转债的利息和发行费用的税务处理中，不管会计处理上有没有全额在当期确认费用或确认多少费用，企业所得税的扣除均应按税法规定扣除，即可选择按税法全额扣除，不需要考虑会计核算上的债务或权益工具的分摊，不应只就会计确认的费用金额扣除。