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原创 万伟华

财税〔2016〕36号和财税[2016]140号规定：金融企业发放贷款后，自结息日起90天内发生的应收未收利息按现行规定缴纳增值税，自结息日起90天后发生的应收未收利息暂不缴纳增值税，待实际收到利息时按规定缴纳增值税。

本文认为上述政策应理解为：

（1）未欠息的情况下，按增值税纳税义务时间（通常为合同约定付息时间）规定缴纳增值税；

（2）欠息90天内实际支付的，仍按增值税纳税义务时间（通常为合同约定付息时间）规定缴纳增值税；

（3）欠息超过90天仍未支付的给予暂不缴纳增值税的特殊待遇，待实际收到利息时按规定缴纳增值税。

规定适用于三种独立的情况，而不是一笔利息在欠息90天内到超过90天两种状态下的纳税义务的变化，即一笔利息的纳税义务状态要不就是第（1）种或第（2）种情形，要不就是第（3）种情形，不可能一笔利息的纳税义务状态在90天以内时按第（2）种情形判定，超过90天按第（3）种情形判定。

这类似与居民企业持有上市公司股票取得的投资收益政策中持股是否超过12个月判断的规定。

利息的增值税纳税义务时间通常应为合同约定付息日期，而不是结息日。

案例，1月1日贷款，每月31日（通常为每月或季度20日）为结息日，次月1日应付利息。

（1）2月1日为1月应收利息的增值税纳税义务时间；

（2）2月1日未支付1月应收利息，但在90天内支付了，1月应收利息的增值税纳税义务时间仍为2月1日；

（3）2月1日未支付1月应收利息，超过90天仍未支付，1月应收利息暂不缴纳增值税，待实际收到利息时按规定缴纳增值税。

2月、3月、4月以至以后每期利息（每个结息日）都是如此判断，互不影响。

如同持有上市公司股票投资收益的税务处理中需要提前判断持股时间一样，利息增值税处理需要提前判断是否会逾期、是否会逾期90天，并进行正确的纳税处理。

上述案例中，如判断不会逾期90天，2月1日为1月应收利息的增值税纳税义务时间并按期申报，如申报后出现逾期超过90天的，增值税和企业所得税规定不一样，不允许冲减逾期90天时当期的增值税收入，应对申报当期进行更正申报（应税更正为不税）；如判断将会逾期90天，在实际收到利息时按规定缴纳增值税，2月1日不是1月应收利息的增值税纳税义务时间并不进行申报，如出现90天内实际支付利息，仍应对申报当期进行更正申报（不税变应税），可能会有滞纳金。每期利息都是如此单独判断和申报，互不影响。

如案例中的合同约定付息时间不是次月1日，而是贷款3年到期还本时一次付息，上述问题或许就不存在了。

每期都如此判断纳税义务时间并根据实际付息情况更正，但这样处理显然是理论化的，实际难以做到的，最简单的处理，应和企业所得税一样可以在逾期90天冲减当期收入，但增值税规定或者申报要求却并不允许，这需要和主管部门进行确认和协调。

对于增值税来说，本金逾期的情况下产生的逾期利息应在实际收到利息确认增值税。