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原创 万伟华

《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》（国家税务总局公告2014年第29号）对企业接收股东划入资产有作为资本金（包括资本公积）不计入收入总额，和计入收入总额两种处理方式。29号公告在重组实务中应用非常广泛。

新股东投资入股、现股东增资扩股不属于被投资企业应税收入，国家税务总局公告2014年第29号规定的“企业接收股东划入资产”与投资入股、增资扩股情形适用范围不同，主要适用于现有企业股东对被投资企业的划入资产、代偿债务、债务豁免等非投资入股情形，此类情形根据会计准则核算“属于股东对企业的资本性投入，应作为权益性交易,相关利得计入所有者权益(资本公积)”，但资产划入的税务处理与会计准则处理不同，税务处理明确需要“凡合同、协议约定作为资本金（包括资本公积）”，如没有约定作为资本金，则视为应税收入，股东作为捐赠支出，不能增加对被投入企业的股权计税基础。会计处理则不要求约定作为资本金。

是否计入资本投入还是收入处理，需要企业自行决定，税务处理依据企业会计核算确定。“凡合同、协议约定作为资本金（包括资本公积）且在会计上已做实际处理的”中的“在会计上已做实际处理的”指的是企业会计核算已计入所有者权益，则税务处理则根据会计核算也应作为资本投入处理，“凡作为收入处理的”指的是企业会计核算已计入收入，则税务处理则根据会计核算也应作为收入处理。税务处理相比会计核算更多了“合同、协议约定作为资本金（包括资本公积）”的要求，这是为了税务处理中有更为清楚的判断依据，如不满足有合同约定这一条件，则虽企业会计核算已计入所有者权益，税务处理仍应作为收入处理。

“合同、协议约定作为资本金（包括资本公积）”，合同或协议不限于投资合同，也包括其他合同包括捐赠合同等，合同条款须明确约定作为资本金包括资本公积。

29号规定的是现有股东划入资产。非股东第三方或股东其他关联方划入资产，属于有偿的（获得被划入企业股权），应作为非货币性资产投资入股进行税务处理；如属于无偿投入的，即使根据会计准则视为股东投入且划入方作为资本公积，划入方也需要确认收入，划出方需要视同销售作为捐赠进行税务处理。

现有股东对被投资企业的债权，可以作为债转股投资入股，也可以放弃债权（豁免）计入被投资企业收入总额，符合29号公告条件也可以作为资本投入，计入实收资本和资本公积，也可全额计入资本公积，存在债务重组所得的，按债务重组税务处理。

29号公告规定的股东划入资产包括“股东放弃本企业的股权”，包括股东用持有的公司股权代公司还债（比如破产重整阶段）、股东用持有的股权进行公司的股权激励等行为，也称为股权让渡。